La vente de biens est en principe soumise à la TVA. Lexportation de biens est lune des principales exceptions à ce principe. Lexportation dans ce contexte désigne lexportation en dehors de lUnion européenne. Les services de transport dans le cadre dune telle exportation peuvent eux aussi être exonérés. Mais il va y avoir quelques changements à partir du 1er avril 2022.
Un des principes de base de la TVA est que tous les États membres exonèrent les prestations de services, y compris les transports et les opérations accessoires, qui sont directement liées aux exportations ou importations de biens. La Cour de justice de lUnion européenne a été interrogée à propos de tout ce qui relève de cette exonération.
En cause, un transporteur letton (Atek) transportait des marchandises de clients depuis le port de Riga vers la Biélorussie. Pour lexécution effective de ce transport de marchandises, Atek faisait appel à une autre entreprise « L.Č. ». Le transport était effectué avec les véhicules dAtek, qui avaient été loués à L.Č. Atek agissait en qualité de transporteur à légard des expéditeurs des marchandises. L.Č. assumait la conduite, les réparations et lapprovisionnement en carburant de ces véhicules, ainsi que les formalités douanières aux points de passage des frontières, le gardiennage des marchandises, leur transfert au destinataire ainsi que les opérations nécessaires au chargement et au déchargement des marchandises.
L.Č. estimait quelle pouvait bénéficier de lexonération pour prestations de services directement liées à lexportation. Ladministration fiscale lettonne nétait pas de cet avis. Laffaire a finalement été portée devant la Cour de justice.
Dans son arrêt, la Cour conclut que le transport de marchandises à destination dun pays tiers dans le cadre duquel les services ne sont pas fournis directement à lexpéditeur ou au destinataire des marchandises nest pas directement lié à lexportation des marchandises.
Suite à cet arrêt de 2017, ladministration fiscale a publié une circulaire en octobre 2021 dans laquelle elle adapte son point de vue à larrêt, et ce à compter du 1er janvier 2022.
Un service de transport nest directement lié à lexportation de marchandises que si ce service est fourni directement à lexportateur ou au destinataire des marchandises. Cela implique que lexonération ne peut être appliquée que dans la relation entre le prestataire des services dune part et lexpéditeur ou le destinataire des marchandises dautre part.
Par expéditeur et destinataire, il convient dentendre :
le vendeur ou lacheteur des marchandises à exporter ;
le propriétaire, le locataire ou lemprunteur des marchandises à exporter ;
le travailleur à façon qui exporte des marchandises en dehors de la Communauté pour leur faire subir des travaux de réparation, de transformation, dadaptation, de façon ou douvraison ;
la personne qui réexporte des marchandises en dehors de la Communauté, quil avait reçues à vue, à lessai ou en consignation ; ou
la personne qui réexporte des marchandises en dehors de la Communauté, après les avoir soumises à des travaux de réparation, de transformation, dadaptation, de façon ou douvraison.
Mais ladministration est claire : si le prestataire de services fait appel à un sous-traitant en vue deffectuer le service de transport de marchandises, le service fourni par le sous-traitant ne peut être exonéré de TVA pour exportation.
ExempleA vend des marchandises à un assujetti B établi en Chine. Pour le transport des marchandises depuis la Belgique vers la Chine, A fait appel à une entreprise de transport X établie en Belgique. X confie à son tour le transport des marchandises en sous-traitance à lentreprise de transport Y établie en Belgique.
Le service de transport que X fournit à A est localisé en Belgique (article 21, § 2 du Code de la TVA) et est soumis à la TVA belge, mais il est exonéré de TVA en vertu de larticle 41, § 1er, alinéa premier, 3° du Code de la TVA concernant lexonération pour exportation.
Le service de transport que Y fournit à X est également localisé en Belgique (article 21, § 2 du Code de la TVA) et est également soumis à la TVA belge (en vertu de larticle 2, alinéa premier du Code de la TVA), mais lexonération de larticle 41, § 1er, alinéa premier, 3° du Code de la TVA ne lui est pas applicable.
Pour permettre aux assujettis concernés de se conformer à la limitation susvisée du champ dapplication de lexonération en ce qui concerne les services de transport de marchandises, le nouveau point de vue administratif sapplique à partir du 1er avril 2022.